摘要: 财政部于2006年2月15日发布了39项企业会计准则,并决定于2007年1月1日起在上市公司推行。新企业会计准则发布后，许多经济交易或事项的会计处理都发生了显著的变化。固定资产盘盈盘亏便是其中的一项，本文从固定资产盘盈盘亏会计核算的变化浅谈一下对会计监管的认识。
一、 新旧会计准则下固定资产盘亏的具体处理
固定资产盘亏涉及到的会计科目是“待处理财产损溢”，这一科目主要核算企业在清查财产过程中查明的各种财产盘盈，盘亏和毁损的价值。该科目的借方核算待处理财产盘亏或毁损数及结转待处理财产盘盈数，贷方登记待处理财产盘盈数及结转待处理财产盘亏或毁损数；月末如有借方余额，反映尚未处理的财产物资净损失；如有贷方余额，反映尚未处理的财产物资净溢余。
具体处理如下：新旧会计准则下盘亏的固定资产报批前，按其账面价值，借记“待处理财产损溢” 科目，按已提折旧，借记“累计折旧”科目，按该项固定资产已经计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，按固定资产原价，贷记“固定资产”科目。管理权限报经批准后处理时，按残料价值，借记“原材料”等科目，按可收回的保险赔偿或过失人赔偿，借记“其他应收款”科目，按
“待处理财产损溢” 科目余额，贷记“待处理财产损溢” 科目，按其借方差额，借记“管理费用”，“营业外支出”等科目。
二、 新旧会计准则下固定资产盘赢的具体处理
旧准则固定资产盘盈涉及到的会计科目仍然是“待处理财产损溢”，但是新准则采用“以前年度损益调整”这个账户核算。新会计准则规定，盘盈的固定资产应作为前期会计差错处理，通过“以前年度损益调整”账户核算。前期会计差错即前期差错，是指由于没有运用或错误运用信息，而对前期财务报表造成省略漏或错报。由此可见，新旧会计准则的账户设置具有明显的区别。
旧会计准则下，企业发现盘盈的固定资产，在按管理权限报经批准前，应按上述确认的入账价值借记“固定资产”账户，贷记“待处理财产损溢”账户，在报经批准后或期末结账前，借记“待处理财产损溢”账户，贷记“营业外收入”账户。
新会计准则下，企业发现盘盈的固定资产，应根据《企业会计准则第28号—会计政策、会计估计变更和差错更正》规定，采用追溯重述法进行更正。具体来说，首先在按管理权限报经批准前，分析确定前期差错影响数并编制三笔会计分录进行调整即第一笔会计分录，按入账价值借记“固定资产”账户，贷记“以前年度损益调整”账户，第二笔会计分录，按应交纳的所得税借记“以前年度损益调整”账户，贷记“应交税费”账户;如果固定资产的入账价值与计税基础不一致，还应该借记“递延所得税资产”或贷记“递延所得税负债”;第三笔会计分录，将“以前年度损益调整”账户的差额结转到留存收益，借记“以前年度损益调整”账户，贷记“利润分配——未分配利润”账户和“盈余公积”账户;然后，调整财务报表的相关项目。最后，应当在附注中披露与前期差错更正有关的信息。
综上所述可以看出，旧会计准则下盘盈固定资产时是记入“待处理财产损溢”科目，新会计准则下盘盈的固定资产作为前期差错处理记入“以前年度损益调整”。出现如此差异，究其原因主要是因为固定资产出现盘盈是由于企业无法控制的因素引起，而造成盘盈的可能性也是极小甚至是不可能的，如果企业在财产清查中出现了固定资产的盘盈必定是企业以前会计期间少计、漏计而产生的，应当作为会计差错进行更正处理，这样既避免了虚增资产，又避免了虚增利润。由此可见新会计准则的会计处理更加合理，它为报表信息使用者提供更相关、可靠的会计信息。
由固定资产盘盈盘亏会计核算的变化可以看出准则的改变是为了给报表使用者提供更加可靠，准确的会计信息，而在会计信息上主要有两种观点，一是决策有用观，另外一个是受托责任观。两者并不矛盾，都反映了会计信息观。在受托责任观下，会计目标是向资源委托者提供信息；在决策有用观下，会计的目标是向信息使用者提供有用的信息。受托责任观是从监督角度考虑，主要是为了监督受托者的受托责任；决策有用观侧重于信号角度，即会计信息能够传递信号。两者之间相互联系，相互补充。会计准则的修改使会计报表的使用者获得了更加准确的会计信息，从而有助于信息使用者做出正确的理智的经济决策，因而从决策有用观上看会计准则的变化使会计监管更容易进行。会计准则的改变也使受托者可操作的利润空间减小，使其提供的报表更贴近公司的经营现状，因此会计准则的变化也对受托者实行了更好的监督。
旧准则固定资产盘盈时直接计入当期损益，虽然会计处理简单，但是很容易被作为虚增利润，虚增资产的手段，为公司盈余管理提供了途径，使得当年利润增加，使报表使用者误以为是公司经营状况改善，从而做出不正确的经济决策。但是新准则将其调整到以前年度收益中，有效地避免了企业利润的波动，缩小了盈余操作的空间，为信息使用者提供了更加可靠地信息。例如2008年12月24日，某公司在财产清查时发现2007年未入账的八成新的一台设备，该设备的市场价格是100000元，该公司适用的所得税税率是33%，按净利润的10%计提法定公积金，假定固定资产的入账价值与计税基础相同，发行股票数额2000000股。
1、新会计准则的会计处理，第一步，编制有关的调整分录：
（1） 固定资产盘盈时
借：固定资产 80000
贷：以前年度损益调整 80000
（2） 计算调整应缴纳的所得税
借：以前年度损益调整 26400
贷：应交税费——应交所得税 26400
（3） 调整留存收益
借：以前年度损益调整 53600
贷：利润分配——未分配利润 48240
盈余公积 5360
第二步 财务报表调整和重述
该公司在编制2008年财务报表时，应当调整2008年资产负债表有关项目年初数，2008年利润表上年金额和所有者权益变动表有关项目的上年金额和本年金额。具体内容如下:
（1） 资产负债表项目的调整
调增固定资产80000元，调增应交税费26400元，调增盈余公积5360元，调增未分配利润48240元。
（2)利润表项目的调整
调增所得税上年金额26400元，调增净利润上年金额53600元，调增基本每股收益上年金额0.0268元。
（3)所有者权益变动表项目的调整
调增前期会计差错更正项目中本年金额的盈余公积5360元、本年金额的未分配利润48240元、所有者权益合计本年金额53600元。同时调增净利润栏目中上年金额的未分配利润48240元、提取盈余公积项目中上年金额的盈余公积5360 元、所有者权益合计上年金额53600元。
第三步，财务报表附注中披露:
本年度发现2007 年漏记固定资产160000元，在编制2008年与2007年比较会计报表中，以对该差错进行了更正。更正后调增2007年固定资产80000元，2007年净利润及留存收益53600元。
2、旧会计准则下的会计处理
（1)固定资产盘盈时
借:固定资产 80000
贷:待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 80000
（2)期末结转为营业外收入时
借:待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 80000
贷:营业外收入 80000
由此例可以看出，旧会计准则的会计处理增加了2008年度营业外收入80000元，进而导致该公司2008年度净利润增加53600元的、每股收益增加0.0264元。结果就会使信息使用者误认为企业经营状况有了进一步的提高，从而做出不正确的经济决策。而新会计准则将产生的53600元净利润调整到以前年度收益中，有效地避免了企业利润的虚增，为信息使用者提供了更可靠的信息。
总之，会计准则改变后，由于可操作利润空间的减少使得会计监管更有效。从盈余管理的角度看会计监管的效率显著提高了，会计准则的改变也使提供的会计信息更加准确，无论是从决策有用观还是受托责任观来看，都有助于会计监管的实施。
参考文献
1 《浅析新旧会计准则下固定资产的盘盈盘亏》 刘显福
2 《新旧固定资产会计准则的比较与分析》 谢连英
3 《浅谈新旧会计准则固定资产盘盈会计处理的差异》 李晓琳
4 中华人民共和国财政部.企业会计准则—固定资产.2001.
5 中华人民共和国财政部.企业会计准则第4号—固定资产.2006.
6 中华人民共和国财政部.企业会计准则第28号—会计政策、会计估计变
更和差错更正,2007.
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